S T U D I O L E G A L E S O R L I N I & P A R R I N I
S T U D I O   L E G A L E   S O R L I N I  &  P A R R I N I

Ecco una sentenza utile a tracciare la linea di pensiero originaria, recepita nello Statuto del Contribuente, sul comportamento secondo buonafede anche a carico dell'amministrazione finanziaria. Il dovere di probità delle difese dei contribuenti spesso non si coniuga, allo stesso modo, con quello della p.a. che chiama a propria difesa personaggi e funzionari a dir poco stizziti nell'eloquenza e dalla dialettica fastidiosa. Strategie che spesso portano al risultato che leggerete. Altro punto importante rileva dal fatto che l'errore scusabile sui costi per accedere al condono tombale, non può motivare "tout court" l'accertamento tributario sui soci di una società di capitale.

Lo Statuto del Contribuente ed il Principio della Buonafede

 In fatto

a seguito dei rilievi emersi nel corso della verifica effettuata dalla Guardia di Finanza di Lodi nei confronti di X S.r.l., contenuti nel processo verbale del 25/2/2003 e, per l'anno 2002, anche nel processo verbale del 30/03/2004, l' Ufficio delle Entrate di Lodi ha rettificato il reddito di impresa della Società per gli anni dal 1998 al 2002 recuperando a tassazione costi afferenti a fatture per operazioni inesistenti e costi indebitamente dedotti perché non inerenti o non idoneamente documentati; di conseguenza ha notificato cinque avvisi di accertamento alla Società in data 4/11/2005, 16/1/2000 e 25/1/2006.

Contestualmente, in data 29/10/2005 e 28/1/2006 l'Ufficio notificava ulteriori cinque avvisi di accertamento al Sig. C.B. in qualità di socio della X S.r.l. imputando allo stesso il maggiore reddito di capitale pari al 10%; del maggior reddito recuperato a tassazione alla società, l'Ufficio ha ritenuto che, alla ristretta base familiare della Società, gli utili non contabilizzati devono essere considerati attribuiti pro quota ai soci.

Analoghi quattro avvisi di accertamento relativi agli anni dal 1999 al 2002 venivano notificati in data 25/1/2006 dall'Ufficio alla signora B.B. per lo stesso motivo, considerato che la signora era socio della X S.r.l. con quota di partecipazione societaria del 90%.

Infine, in data 28/10/2005 l' Ufficio notificava al Sig. A.B. analogo avviso di accertamento relativo al 1998, tenuto conto che lo stesso era per tale anno socio della X S.r.l. con una partecipazione del 90% e per lo stesso motivo riguardante gli altri soci B.B. e C.B..

In data 26/1/2006 e 13/4/2006 l’Ufficio notificava al Sig. C.B. cartelle di pagamento Irpef relative agli anni 1998 e dal 1999 al 2002, in data 26/1/2006 per l'anno 1998 e a B.B. per Irpef anni dalla 1999 al 2002 notificata in data 15/4/2006.

Infine in data 15/4/2006 l' Ufficio notificava a X S.r.l. la cartella di pagamento per Irpeg e Irap per gli anni dal 1999 al 2002.

In data 16/6/2003 la predetta società aveva presentato istanza di definizione automatica ex art. 9 Legge numero 289/02 (cosiddetto "condono tombale") per gli anni dal 1997 al 2001.

Tale istanza, in teoria, avrebbe avuto l'effetto di inibire l'attività di accertamento con riferimento agli anni per i quali è stata richiesta la sanatoria; l' Ufficio, tuttavia, ha operato ugualmente nei confronti della società, avendo ravvisato l'invalidità della domanda di definizione, in considerazione del fatto che, per due degli anni condonati (2000 e 2001) l'importo dovuto era stato erroneamente determinato e versato nella misura di € 400 invece che di € 600. Poiché, a norma dell'art. 9, comma uno, della legge N. 289/2002, la domanda di definizione doveva riguardare, a pena di nullità, tutti gli anni per i quali i termini di presentazione della dichiarazione sono scaduti entro il 31/10/2002, l'invalidità della domanda stessa per i due anni per i quali importi dovuti sono stati determinati e versati irregolarmente ha determinato secondo l'Ufficio la invalidità dell'intera istanza di definizione.

Con cinque ricorsi depositati nei giorni di 5/1/2006, 12/4/2006 e 20/4/2006 la società X S.r.l. impugnava i predetti avvisi di accertamento imposte Irpeg ed Irap relativi agli anni dalla 1998 al 2002, notificati dall'Ufficio delle Entrate Lodi, come sopra specificato.

La società ricorrente, senza nulla eccepire con riferimento al merito dei rilievi formulati, ha sostenuto soltanto l’illegittimità dell'accertamento in quanto sarebbe errata la valutazione fatta dall'Ufficio con riferimento alla invalidità del "condono".

Infatti, a suo dire, l'errore in cui è incorsa rientra nella fattispecie dell'"errore scusabile" ed in quanto tale, sarebbe sanabile con il versamento della differenza tra le somme dovute e quelle già pagate. Secondo la società, l' Ufficio dovrebbe prendere in considerazione il "comportamento concludente" desumibile dalla presentazione della domanda di definizione, e la conseguente invalidità di quest'ultima renderebbe illegittimo l'accertamento effettuato.

In particolare la Società ricorrente precisa che nei primi giorni del mese di ottobre 2005, l'Ufficio delle Entrate di Lodi la ha convocata verbalmente per segnalare l'errore riscontrato nell'istanza di definizione automatica relativamente alle imposte dirette degli anni 2000 e 2001 laddove veniva indicato e successivamente versato l'importo di euro 400,00 anziché euro 600,00 e, nonostante i chiarimenti forniti, che evidenziano l'involontario errore, l'Ufficio nulla esprimeva in merito, informando la società che le avrebbe dato notizie.

Ciò nonostante, successivamente, come sopra detto alla ricorrente venivano notificati gli impugnati avvisi di accertamento.

A propria difesa la società ricorrente sostiene che già l' Agenzia delle Entrate, colla circolare N. 17/E del 21/3/2003 rendeva il principio dell'errore scusabile, espressamente previsto solo nel comma 9 dell'art. 16 della legge 289 del 2002 per la chiusura delle liti pendenti, a tutte le sanatorie definibili a norma degli articoli 7 (concordato), 8 (integrativa semplice), 9 (tombale), 9bis (tardivi o omessi versamenti), 12 (definizioni di carichi di ruolo pregressi), 14 (regolarizzazione delle scritture) e 15 (processi verbali, accertamenti e inviti al contraddittorio). Inoltre, prosegue la società, è ormai frequente e ricorrente l'orientamento dell'Amministrazione Finanziaria di voler riconoscere l'effettiva volontà della parte che con la presentazione delle citate istanze intendeva usufruire delle agevolazioni previste dalla legge 289 del 2002;

A sostegno della propria tesi cita la Commissione Tributaria di Agrigento, la quale con sentenza n. 358/1/05 del 16 gennaio 2006 ha riconosciuto in un caso analogo la validità dell'istanza di definizione previa eliminazione dell'errore con integrazione versamenti carenti;

Inoltre, cita anche la Sezione Tributaria della Cassazione la quale della sentenza n. 3614 del 20/02/2006, in tema di condono fiscale, ferma che addirittura l'omessa inclusione della dichiarazione integrativa per definizione automatica ex art. 38 della legge 30 dicembre 1991 n. 413 di alcuni periodi d'imposta (da comprendere nella dichiarazione, ai sensi della norma stessa, a pena di nullità) non comporta di per sé l'invalidità della dichiarazione, qualora l'omissione sia da imputare ad errore materiale, avendo l'Amministrazione, in base all'art. 57, della medesima legge n. 413 del 1991, ed in conformità alla "ratio" della normativa sul condono intesa favorire la definizione delle pendenze tributarie, l'obbligo di accertare quali effetti contribuenti abbiano inteso conseguire, tenendo conto del principio di conservazione degli effetti giuridici degli atti;

Conclude la X S.r.l. chiedendo l'annullamento degli atti impugnati.

In data 25/1/06 e 20/4/06 il signor C.B., in qualità di Socio della X S.r.l. depositava cinque distinti ricorsi contro avvisi di accertamento per Irpef relativi agli stessi anni dal 1998 al 2002. Il ricorrente, senza nulla eccepire con riferimento al merito dei rilievi formulati, ha sostenuto come unico motivo che l'accertamento sarebbe illegittimo in considerazione del fatto che esso deriva dall'annullamento delle istanza di definizione ex art. 9 della legge n. 289/01 (cosiddetto "condono tombale") presentato dalla "X S.r.l. srl”.

In data 20/4/06 anche la signora B.B., in qualità di socio della X S.r.l., depositava quattro ricorsi contro altrettanti avvisi di accertamento notificati dall'ufficio delle entrate di Lodi, per gli anni 1999-2000-2001 e 2002, ricorsi tutti basati sullo stesso motivo dell'altro socio tale C.B..

Infine, in data 25/1/06, il Sig. A.B. ha depositato ricorso avverso lo stesso avviso di accertamento per Irpef anno 1998, adducendo anche su come unico motivo lo stesso degli altri soci.

Successivamente, con ricorso depositato in data 3/7/2006 la X S.r.l. srl impugnava la cartella di pagamento per Irpeg-Irap relativa agli anni d'imposta dal 1999 al 2002 notificata dall'Ufficio delle Entrate di Lodi.

Unico motivo del ricorso addotto dalla Società ricorrente è il fatto che gli accertamenti che sono la base delle iscrizioni ruolo sono stati a loro volta impugnati con ricorsi, a suo dire, meritevoli di accoglimento.

Conclude chiedendo l'annullamento delle cartelle di pagamento impugnata. Per lo stesso motivo e con le medesime conclusioni in data 20/4/06 e rispettivamente in data 3/7/2006 il Sig. C.B. depositava due distinti ricorsi contro le cartelle di pagamento per Irpef relative agli anni d'imposta 1998 e anni dal 1999 al 2002.

In data 20/4/06 anche Sig. A.B. depositava ricorso contro la cartella di pagamento per Irpef anno 1998 notificatogli dall'Ufficio delle Entrate di Lodi il 26/1/06, con il medesimo motivo dei ricorsi degli altri soci e stesse conclusioni. Infine con ricorso depositato il 3/7/2006 la signora B.B., quale socio della X S.r.l., ha impugnato la cartella di pagamento notificatale dall'Ufficio di Lodi il 15/4/2006 adducendo lo stesso motivo sostenuto dagli altri due soci e dalla Società nei rispettivi ricorsi sopra descritti, e pervenendo alle medesime conclusioni.

Tutti i soci concludono i rispettivi ricorsi, sia quelli contro gli avvisi di accertamento sia quelli contro le cartelle di pagamento, chiedendo a questa Commissione l'annullamento degli atti impugnati e, anche se non tutti i ricorrenti, con vittoria di spese. Chiedevano inoltre la sospensione delle cartelle di pagamento impugnate, relativamente ai ricorsi numero 134/06, 215/06 e 216/06.

Con distinti atti di costituzione in giudizio, l'Ufficio delle Entrate di Lodi, con riferimento ai ricorsi contro gli avvisi di accertamento in merito all'unica eccezione dei ricorrenti, rileva oltreché l'infondatezza anche la assoluta ininfluenza ai fini di stabilire la legittimità dell'accertamento operato a carico dei soci.

L'infondatezza dell'eccezione secondo l' Ufficio, deriva dal fatto che la domanda di definizione ex art. 9 della legge numero 289/02 presentata dalla società non può essere considerata valida dal momento che gli importi versati sono di entità inferiore a quelli dovuti e che queste irregolarità è da addebitare ad un errore che l' Ufficio valuta come non scusabile. Per quanto concerne i soci, tale questione è tenuta dall'Ufficio in realtà influente ai fini della controversia di cui si discute; infatti anche nella denegata ipotesi di lei di definizione ex art. 9 presentata dalla X S.r.l. fosse regolare, ex secondo l' Ufficio, spiegherebbe effetti solo nei confronti della società con la conseguenza che renderebbe illegittimo esclusivamente l'accertamento operato nei confronti di quest'ultima.

Infatti, per aversi gli stessi effetti anche nei confronti del socio, considerato che quest'ultimo è un soggetto d'imposta distinto dalla società, secondo l'Ufficio sarebbe stato necessario che anch'egli avesse presentato, a sua volta, una valida istanza di definizione.

Con riferimento poi al merito dell'accertamento, poiché ricorrenti non hanno opposto al riguardo nessuna specifica eccezione, e pertanto non ne hanno contestato la fondatezza, l' Ufficio non ritiene di formulare al riguardo specifiche controdeduzioni. Infine ribadisce la legittimità del proprio operato alla luce della pressoché univoca giurisprudenza della Corte di Cassazione la quale, nel caso di accertamento di utili non contabilizzati operato a carico di società di capitali a ristretta base familiare, considera del tutto legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili stessi, salvo prova contraria.

Conclude chiedendo di rigettare i ricorsi ed i motivi esposti e confermare gli accertamenti impugnati, con la condanna dei ricorrenti al pagamento delle spese di giudizio, liquidate come da separata nota.

Per quanto concerne i ricorsi contro le cartelle di pagamento l' Ufficio sostiene la totale infondatezza delle eccezioni formulate da controparte. Infatti la proposizione del ricorso avverso l'accertamento non comporta la sospensione del pagamento delle maggiori imposte accertate. In particolare l' art. 15 del d.p.r. N. 602/73 prevede che, in caso di accertamenti non definitivi, l'Ufficio iscrive a ruolo a titolo provvisorio metà delle maggiori imposte con i relativi interessi.

Il successivo articolo 15 bis prevede poi la possibilità di scrivere l'intero ammontare di imposte, interessi e sanzioni nei ruoli straordinari i quali ultimi, a norma del precedente art. 11, sono formati quando vi è fondato pericolo per la riscossione.

Nel caso in esame l' Ufficio ha iscritto con ruoli straordinari l'intero carico tributario avendo ravvisato un fondato pericolo della riscossione, in considerazione della rilevante entità delle somme dovute, per gli anni sottoposti ad accertamento. Infatti, poiché il presupposto del ruolo straordinario è il periculum in mora, l' Ufficio sostiene di avere illegittimamente ritenuto che, proprio in considerazione della entità delle somme dovute, ed anche alla luce del fatto che a carico della società non risultano possidenze immobiliari, procrastinare la riscossione con la iscrizione frazionata avrebbe messo a repentaglio il soddisfacimento del credito erariale.

Anche per questi ricorsi l'Ufficio conclude chiedendo di rigettare il ricorso per i motivi esposti e confermare le iscrizioni a ruolo contestate, con la condanna della società ricorrente al pagamento delle spese del giudizio liquidate come da separata nota. Le istanze di sospensione delle cartelle di pagamento impugnate venivano respinte con separati Decreti del 9/10/06 e la cui trattazione collegiale è stata rinviata con il consenso delle parti all'udienza del 27/11/06.

Su istanza di parte ricorrente e dell'Ufficio tutti i sopra descritti i ricorsi, singolarmente elencati nel processo verbale, sono stati riuniti nel corso di precedenti udienze i posti unitariamente in discussione alla pubblica udienza del 27/11/06 ivi comprese le istanze di sospensione, alla quale sono presenti per i ricorrenti i rispettivi difensori e per l' Ufficio dottor A.C.. Iniziata la discussione il Collegio, vista la complessità degli argomenti in discussione ha disposto, con il consenso delle parti presenti, la prosecuzione del dibattimento alla pubblica udienza del 4/12/06, compreso l'esame collegiale delle istanze di sospensione.

All'odierna udienza il difensore della ricorrente ribadisce quanto sostenuto nel ricorsi e conferma le richieste conclusive. Anche il difensore dell'Ufficio, si riporta agli argomenti formulati nelle proprie memorie di costituzione in giudizio, ribadendo la non validità del condono tombale considerando l'errore commesso dalla Società non scusabile per quanto riguarda la quantificazione degli importi da versare.

Ribadisce inoltre che nella denegata ipotesi di condono richiesto venga considerato valido, lo stesso non spiega effetti nei confronti dei soci i quali non si sono avvalsi del condono e cita in proposito sentenze della Cassazione.

Ribadisce infine la legittimità dell'imputazione pro quota degli utili non contabilizzati accertati a carico della società citato, anche per tale motivo, sentenze della Cassazione.

Conclude ribadendo le richieste conclusive delle proprie memorie di costituzione in giudizio.

Chiuso dibattimento di Collegio, riunitosi Camera di Consiglio, letti gli atti dei fascicoli, stante la complessità della materia trattata e del numero di ricorsi in esame, si è riservato la decisione rinviandola ad un'apposita Camera di Consiglio da tenersi entro 30 giorni dalla data odierna ai sensi dell’art. 35, secondo comma del decreto legislativo n. 546/92; ha ritenuto inoltre di non dover decidere in merito alla convalida o meno dei decreti presidenziali del 9/10/06 sulle istanze di sospensione in considerazione del fatto la decisione nel merito dei ricorsi rende ininfluente ogni decisione sulle istanze di sospensione.

Conclusa la Camera di Consiglio tenutasi il 2 gennaio 2007, la Commissione decide come da separato dispositivo.

In Diritto

la risoluzione di tutta l'intricata vicenda processuale è legata alla risoluzione della questione principale, ossia se sia rilevante, ai fini della validità del condono ex art. 9 Legge 289/2002, il versamento di una somma inferiore a quella prevista, o se possa, viceversa essere inquadrato nella categoria dell'"errore scusabile", emendabile con il pagamento della differenza richiesta.

L' Ufficio, sia con l'aver proceduto all'accertamento nei confronti della ricorrente società e dei soci, sia con quanto sostenuto nella memoria difensiva, sostiene l'inefficacia del condono per l'accertato carente pagamento.

Tale soluzione è, secondo il Collegio, da escludere e va rigettata.

Infatti la stessa legge N. 289/2002 prevede per la chiusura delle liti pendenti nell'art. 16, comma nove l'errore scusabile, esteso, successivamente, come correttamente ricordato dai ricorrenti, con circolare N. 17/E del 21/3/03 dell'Agenzia delle Entrate, a tutte le sanatorie definibili, compresa quella di cui all'art. 9, il cd. condono tombale di cui al caso di specie.

Soluzione che è, del resto coerente con l'orientamento generale di riconoscere, salvandone gli effetti, i comportamenti concludenti dei contribuenti; la presentazione dell'istanza di condono va considerata, senz'altro, come manifestazione della volontà di usufruire delle agevolazioni previste dalla legge.

Nel caso che ci occupa due elementi confortano tale tesi: da un lato, la parzialità dell'errore, considerato che l'insufficiente versamento riguarda solo due il 2000 e il 2001, delle cinque annualità interessate dal condono; e l'esiguità delle somme non versate, pari ad un totale di solo quattrocento euro a fronte di un dovuto di € 600 per anno.

Non appare credibile al Collegio giudicante che, a fronte del rischio di vedersi respingere l'istanza di definizione agevolata, la ricorrente società abbia voluto coscientemente "risparmiare" quattrocento euro; la conseguenza è che non può che trattarsi di un errore cui è incorsa la società nell'effettuazione dei versamenti, errore che per quanto sopra detto, circa la volontà di aderire al condono e per la pochezza del non versato non può che essere stato commesso in buona fede.

Le considerazioni espresse da questo giudice sono peraltro rispettosi della valenza di norma di rango superiore e di principio rispetto qualsiasi norma tributaria della Legge 212/2002, il cosiddetto Statuto del Contribuente, che obbliga le parti e quindi anche l'Ufficio, ad improntare il loro agire al criterio della buona fede.

Per tutto quanto sopra detto il condono presentato dalla X S.r.l. ritenuto valido previa eliminazione dell'errore con integrazione dei versamenti carenti, mentre va dichiarata l'illegittimità degli avvisi di accertamento notificati dall'Ufficio, inibiti dall'intervenuta definizione agevolata ed estesi a tutti gli atti da essa coperti.

Per quanto concerne i soci, il Collegio non concorda con quanto esposto dall'Ufficio nella sua difesa: la pretesa che la regolarità dell'istanza di definizione ex art. 9 presentata dalla Società renderebbe illegittimo esclusivamente l'accertamento operato nei confronti di quest'ultima e che per aversi gli stessi effetti anche nei confronti dei soci, soggetto di imposta distinti dalla società, sarebbe stato necessario che anche essi avessero presentato, a loro volta, una valida istanza di definizione, trova un limite dello stesso sistema normativo che prevede la diretta relazione tra il reddito della società e il reddito da partecipazione.

Nel caso di specie, essendo inibita come detto l'azione di accertamento per l'intervenuta definizione agevolata non è possibile, neanche al fine di farne derivare il reddito da partecipazione, considerare redditi sociali "accertati", in quanto sarebbero comunque frutto di un'attività illegittima, il reddito da partecipazione dei soci deve necessariamente essere correlato al reddito societario così come consacrato nelle dichiarazioni presentate, assistite dalla speciale valenza giuridica derivante dal condono. In altri termini, nulla impedisce all'Ufficio di svolgere, nei termini, azione d'accertamento nei confronti delle persone fisiche-soci che non abbiano presentato istanza di condono, ma solo per eventuali redditi diversi da quelli da partecipazione alla società.

Va pertanto accolto l'unico motivo di censura dei ricorsi proposti dai soci C.B., B.B., A.B. e vanno annullati gli avvisi di accertamento impugnati, nonché le iscrizione a ruolo e le cartelle esattoriali emesse.

Alla soccombenza consegue la condanna alle spese dell'Agenzia resistente, in persona del direttore pro tempore liquidate in via equitativa ha il ricorrente, considerando la molteplicità delle attività difensive derivate dal comportamento dell'ufficio, che ha ritenuto di iscrivere a ruolo ed emettere cartelle esattoriali esecutive anche in pendenza dell'impugnativa degli avvisi di accertamento.

Si liquida pertanto per ciascun ricorso a favore dei singoli ricorrenti l'importo di € 100 per spese vive € 500 per onorari di difesa oltre a oneri di legge, per un importo complessivo di € 12.000.

PQM

La Commissione Tributaria Provinciale di Lodi,

ACCOGLIE

i ricorsi riuniti numero 30/06, 31/06, 32/06, 125/06, 126/06, 127/06, 132/06, 133/06, 134/06, 135/06, 136/06, 137/06, 138/06, 139/06, 140/06, 141/06, 142/06, 215/06, 216/06 e 217/06 e degli effetti annulla tutti gli avvisi di accertamento e cartelle di pagamento impugnate nonché gli atti aversi consequenziali.

Condanna l' Amministrazione Finanziaria della persona del Dirigente pro tempore dell'Ufficio delle Entrate di Lodi al pagamento delle spese di a favore dei ricorrenti, liquidate in via equitativa in € 600 (seicento) per ciascun ricorso di cui € 100 (cento) per spese vive, e € 500 (cinquecento) per onorari di difesa, oltre a oneri di Lecce per un importo complessivo di € 12.000 (dodicimila)

Lodi 02/01/07

 

IL PRESIDENTE

 

(Dott. A. Alioto)

 



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