S T U D I O L E G A L E S O R L I N I & P A R R I N I
S T U D I O   L E G A L E   S O R L I N I  &  P A R R I N I

Malafede dell'Agenzia delle Entrate e Codice del Contribuente Comm.Trib.Lodi n.159/2/06

A ricordo di Flavio Gusmeroli, amico ed occasionale collaboratore, putroppo scomparso, valido professionista che con resilienza ha spesso fatto emergere la verità da un sistema tributario la cui presupponenza  spesso trasforma in mostri gli umani. Una sentenza esemplare.Ecco una sentenza utile a tracciare la linea di pensiero originaria, recepita nello Statuto del Contribuente, sul comportamento secondo buonafede anche a carico dell'amministrazione finanziaria. Il dovere di probità delle difese dei contribuenti spesso non si coniuga, allo stesso modo, con quello della p.a. che chiama a propria difesa personaggi e funzionari a dir poco stizziti nell'eloquenza e dalla dialettica fastidiosa. Strategie che spesso portano al risultato che leggerete. Altro punto importante rileva dal fatto che l'errore scusabile sui costi per accedere al condono tombale, non può motivare "tout court" l'accertamento tributario sui soci di una società di capitale.

IN FATTO


A seguito di rilievi emersi nel corso della verifica effettuata dalla Guardia di Finanza di Lodi nei confronti della P Service srl, contenuti nel processo verbale del 25/2/03 e, per l'anno 2002, anche nel processo verbale del 30/3/04, l'Ufficio delle Entrate di Lodi ha rettificato il reddito di impresa della Società per gli anni dal 1998 al 2002 recuperando a tassazione costi afferenti a fatture per operazioni inesistenti e costi indebitamente dedotti perché non inerenti o non idoneamente documentati: di conseguenza ha notificato cinque avvisi di accertamento alla Società in data 4/11/05, 16/1/06 e 25/1/06.

 

Contestualmente, in data 29/10/05 e 28/1/06 l’ufficio notificava ulteriori cinque avvisi di accertamento al Sig. B.D. in qualità di socio della PSERVICE srl imputando allo stesso il maggiore reddito di capitale pari al 10%; del maggior reddito recuperato a tassazione alla Società, tenuto conto del fatto che egli deteneva una partecipazione societaria del 10%; l'Ufficio ha ritenuto che, vista la ristretta base familiare della Società, gli utili non contabilizzati debbono essere considerati attribuiti pro-quota ai soci. Analoghi quattro avvisi di accertamento relativi agli anni dal 1999 al 2002 venivano notificati in data 25/1/06 dall'Ufficio alla Signora S.E. per lo stesso motivo, considerato che la signora era socia della PService srl con quota di partecipazione Societaria del 90%. Infine in data 28/10/2005l’Ufficio notificava al sig. B.M. analoghi avviso di accertamento relativo al 1998 tenuto conto che lo stesso era, per tale anno, socio della Service con una partecipazione del 90% e per lo stesso motivo riguardante gli altri soci B.D. e S.E.

In data 26/1/06 e 13/4/06‘ l'Ufficio notificava al Sig. B.D. cartelle di pagamento IRPEF relative agli anni 1998 e dal 1999 al 2002 riguardanti le imposte e le sanzioni dovute sulla base dell’accertamento eseguito e notificato. Analogamente l’Ufficio emetteva cartelle di pagamento per IRPEF notificate ai signori B.M. in data 26/01/2006 per l’anno 1998 e a S.E. per IRPEF anni dal 1999 al 2002 notificata in data 15/4/06. Infine in data 15/4/06 l'Ufficio notificava alla P Service srl la cartella di pagamento per IRPEG e IRAP per gli anni dal 1999 al 2002. In data 16/6/03 la predetta società aveva presentato istanza di definizione automatica ex art. 9 legge n° 289/02 (ad. “condono tombale") per gli anni dal 1997 al 2001. Tale istanza in teoria avrebbe avuto l'effetto di inibire l'attività di accertamento con riferimento agli anni per i quali è stata richiesta la sanatoria: l'Ufficio, tuttavia, ha operato ugualmente nei confronti della società avendo ravvisato l'invalidità della domanda di definizione in considerazione del fatto che, per‘ due degli anni condono“ 

(2000 e 2001), l'importo dovuto era stato erroneamente determinato e versato nella misura di euro 400 invece che di euro 600, Poiché, a norma del|'art.9 — comma 1 della Legge n. 289/02, la domanda di definizione doveva riguardare, a pena di nullità, tutti gli anni per i quali termini di presentazione della dichiarazione sono scaduti entro 31 ottobre 2002, l'invalidità della domanda stessa per i due anni per i quali gli importi dovuti sono stati determinati e versati regolarmente ha determinato secondo l'ufficio la invalidità dell'intera istanza di definizione con cinque ricorsi depositati nei giorni 25 gennaio 2006 12 aprile 2006 e 20 aprile 2006 la società service Srl impugnava i predetti avvisi di accertamento imposta IRPEG e Irap relativi agli anni 1998 al 2002 notificati dal Ufficio delle Entrate di Lodi come sopra specificato. 

 

La società ricorrente, senza nulla eccepire con riferimento al merito dei rilievi formulati, ha sostenuto soltanto la illegittimità dell'accertamento in quanto sarebbe errata la valutazione fatta dall'Ufficio con riferimento alla invalidità del "condonoTî Infatti, a suo dire, l'errore in cui è incorso rientra nella fattispecie dell'"errore i scusabile” ed, in quanto tale, sarebbe sanabile con il versamento della differenza tra le somme dovute e quelle già pagate. Secondo la società, l'Ufficio dovrebbe prendere in considerazione il “comportamento concludente" desumibile dalla presentazione della domanda di definizione, e la conseguente validità di quest'ultima renderebbe 

illegittimo l'accertamento effettuato. In particolare la Società ricorrente preciso che nei primi giorni del mese di ottobre 2005 l'ufficio delle Entrate di Lodi la ha convocata verbalmente per segnalare l'errore riscontrato nell'istanza di definizione automatica relativamente alle imposte dirette per gli anni 2000 e 2001, laddove veniva indicato e successivamente versato l'importo di € 400,00 anziché € 600,00 e, nonostante i chiarimenti forniti, che evidenziano l'involontario errore, l'ufficio”nulla esprimeva in merito, informando la Società che le avrebbe dato notizie. Ciononostante, successivamente, come sopra detto alla ricorrente venivano notificati . 

impugnati avvisi di accertamento.

A propria difesa la società ricorrente sostiene che già l'Agenzia delle Entrate, con circolare n. 17/E del 21/3/03 estendeva il principio dell'errore scusabile, espressamente previsto solo nel comma 9 dell'art. 16 della legge 289 del 2002 per la chiusura delle liti pendenti, a tutte le sanatorie definibili a norma degli articoli 7' j (concordato), 8 (integrativa semplice), 9 (tombale), 9 bis (tardivi o omessi versamenti), 12 (definizioni di carichi di ruolo pregressi), 14 (regolarizzazione delle Scritture) e 15 (processi verbali, accertamenti e inviti al contraddittorio). 

Inoltre. prosegue la Società, è ormai frequente e ricorrente l'orientamento dell'Amministrazione finanziaria di voler riconoscere l’effettiva volontà della parte che con la presentazione delle citate istanze intendeva usufruire delle agevolazioni previste dalla L. 289/2002; 

A sostegno della propria tesi cita la Commissione Tributaria di Agrigento, la quale con sentenza n. 358/1/05 del 16 gennaio 200.6 ha riconosciuto in un caso analogo la validità dell'istanza di definizione previa eliminazione dell'errore "con integrazione dei versamenti carenti. 

 

Inoltre, cita anche la Sezione tributaria della Cassazione la quale nella sentenza n. 3614 del 20/02/2006, in tema di condono fiscale, afferma che addirittura l’omessa inclusione nella dichiarazione integrativa per definizione automatica ex art. 38 della Legge 30/12/1991 n. 413 di alcuni periodi di imposta (da comprendere nella dichiarazione, ai sensi della norma stessa, a pena di nullità) non comporta di per se l’invalidità della dichiarazione, qualora l’omissione sia da imputare ad errore materiale, avendo l'Amministrazione, in base all'art.57 della medesima legge n.413 del 1991, ed in 53g conformità alla “ratio" della normativa sul condono intesa a favorire la definizione delle pendenze tributarie, l'obbligo di accertare quali effetti i contribuenti abbiano 

inteso conseguire, Tenendo conto del principio di conservazione degli effetti giuridici 

degli atti:

Conclude la P Service srl chiedendo l'annullamento degli atti impugnati. In data 25/1/06 e 20/4/06 il Sig. B.D., in qualità di Socio della P  Service srl depositava 5 distinti ricorsi contro avvisi di accertamento per IRPEF relativi agli stessi anni dal 1998 al 2002. Il ricorrente, senza nulla eccepire con riferimento al merito dei rilievi formulati, ha sostenuto come unico motivo che l'accertamento sarebbe illegittimo in considerazione del fotto che ‘esso deriva dall‘annullamento della istanza di definizione ex art.9 della legge n. 289/01 (c.d. “condono tombale") presentato dalla “ PService srl" . In data 20/4/06 anche la Signora S.E., in qualità di socio della P.Service, srl, depositava 4 ricorsi contro altrettanti avvisi di accertamento notificati dall'Ufficio delle Entrate di Lodi, per gli anni 1999 — 2000 - 2001 e 2002, ricorsi tutti basati sullo stesso motivo dell'altro socio B.D. Infine, in data 25/1/06, il Sig. B.M., ha depositato ricorso avverso lo stesso avviso di accertamento per IRPEF anno 1998, adducendo anch'esso cane unico motivo lo stesso degli altri due soci. Successivamente, con ricorso depositato in data 3/7/06, la P.Service Srl ‘impugnava la cartella di pagamento per IRPEG-IRAP relativa agli anni di imposta dal 1999 al 2002 notificata dall'Ufficio delle Entrate di Lodi.
Unico motivo del ricorso addotto dalla Società ricorrente è il fatto che gli accertamenti che sono alla base delle iscrizioni a ruolo sono stati a loro volta impugnati con ricorsi, a suo dire, meritevoli di accoglimento.
Conclude chiedendo l'annullamento delle cartelle di pagamento impugnate.
Per lo stesso motivo e con le medesime conclusioni in data 20/4/06e rispettivamente in data 3/7/2006 il Sig, B.D. depositava due distinti ricorsi contro le cartelle di pagamento per IRPEF relativi agli anni di imposta 1998 e anni dal 1999 al 2002.

In data 20/4/06 anche il Sig. B.M. depositava ricorso contro la cartella di pagamento per IRPEF anno 1998 notificatogli dall'Ufficio delle Entrate di Lodi il 26/1/06, con il medesimo motivo dei ricorsi degli altri soci e stesse conclusioni. 

Infine con ricorso depositato il 3/7/2006 la Signora S.E., quale socio della P.service, ha impugnato la" cartella di pagamento notificatale dall’Ufficio di Lodi il 15/4/2006, adducendo lo stesso motivo sostenuto dagli altri due soci e dalla Società nei rispettivi ricorsi sopra descritti, e pervenendo alle medesime conclusioni. Tutti i soci concludono i rispettivi ricorsi, sia quelli contro gli avvisi di accertamento sia quelli contro le cartelle di pagamento, chiedendo a questa Commissione l'annullamento degli atti impugnati e, anche se non tutti i ricorrenti, con vittoria di spese. chiedevano inoltre la sospensione delle cartelle di pagamento impugnate, relativamente ai ricorsi n° 134/06, 215/06 e 216/06. 

 

Con distinti atti di costituzione in giudizio, l'Ufficio delle Entrate di Lodi, con riferimento ai ricorsi contro gli avvisi di accertamento e in merito all’unica eccezione dei ricorrenti, ne rileva oltreché la infondatezza anche la assoluta ininfluenza ai fini di stabilire la legittimità dell'accertamento operato a carico dei soci. 

 

L’infondatezza dell' eccezione, secondo l'Ufficio, deriva dal fatto che la domanda di definizione ex art. 9 della legge n. 289/02 presentata dalla società non può essere considerata valida dal momento che gli importi versati sono di entità inferiore a quelli dovuti e che questa irregolarità è da addebitare ad un errore che l'Ufficio valuta come non scusabile. 

Per quanto concerne i soci, tale questione è ritenuta dall'Ufficio in realtà ininfluente ai fini della controversia di cui si discute; infatti anche nella denegata ipotesi che la istanza di definizione ex art.9 presentata dalla“P.Service srl” fosse regolare, essa secondo l'Ufficio, spiegherebbe effetti solo nei confronti della società con la conseguenza si renderebbe illegittimo esclusivamente l'accertamento operato nei confronti di quest'ultima.

Infatti, per aversi gli stessi effetti anche nei confronti del socio, considerato che quest’ultimo è un soggetto d'imposta distinto dalla società, secondo l'Ufficio sarebbe stato necessario che anch'egli avesse presentato, a sua volta, una valida istanza di definizione.

Con riferimento poi al merito dell’accertamento, poiché i ricorrenti non hanno opposto sul riguardo nessuna specifica eccezione, e pertanto non ne hanno contestato la fondatezza, l'Ufficio non ritiene di formulare al riguardo specifiche controdeduzioni. Infine ribadisce la legittimità del proprio operato alla luce della pressoché univoca Giurisprudenza della Corte di cassazione la quale, nel caso di accertamento di utili non " contabilizzati operato a carico di società di capitali a ristretta base familiare, considera del tutto legittima la presunzione di attribuzione pro quota ai soci degli utili stessi, salvo prova contraria. 

 

Conclude chiedendo di rigettare i ricorsi per i motivi esposti e confermare gli accertamenti impugnati, con la condanna dei ricorrenti al pagamento delle spese del giudizio, liquidate come da separata nota. 

Per quanto concerne i ricorsi contro le cartelle di pagamento l'Ufficio sostiene la totale infondatezza delle eccezioni formulate da controparte. Infatti lo proposizione del ricorso avverso l'accertamento non comporta la sospensione del pagamento delle imposte accertate. In particolare l'art. 15 del DPR. n. 602/73 prevede che, in caso di accertamenti non definitivi, l'Ufficio iscrive a ruolo a titolo provvisorio metà delle maggiori imposte con i relativi interessi.
Il successivo art.15 bis prevede poi la possibilità di iscrivere l'intero ammontare di imposte, interessi e sanzioni nei ruoli straordinari i quali ultimi, a norma ‘del precedente art.11, sono formati quando vi è fondato pericolo per la riscossione. 

 

Nel caso in esame l'Ufficio ha iscritta con ruoli straordinari l'intero carico tributario avendo ravvisato un fondato pericolo nella riscossione, in considerazione della rilevante entità delle somme dovute, per gli anni sottoposti ad accertamento. Infatti, poiché il presupposto del ruolo straordinario è il periculum in mora, l'Ufficio sostiene di avere legittimamente ritenuto che, proprio in considerazione della entità delle somme dovute, ed anche alla luce del fatto che a carico della società non risultano possidenze immobiliari, procrastinare la riscossione con la iscrizione frazionata avrebbe messo a repentaglio il soddisfacimento del credito erariale. 

Anche per questi ricorsi l'Ufficio conclude chiedendo di rigettare il ricorso per i motivi esposti e confermare le iscrizioni a ruolo contestate con la condanna della società ricorrente al pagamento delle spese del giudizio liquidate come da separata nota. Le istanze di sospensione delle cartelle di pagamento impugnate venivano respinte con separati Decreti del 9/10/06 e la cui trattazione collegiale è stata rinviata col consenso delle parti all'udienza del 27/11/06. 

 

Su istanza di parte ricorrente e dell'Ufficio tutti i sopra descritti ricorsi, singolarmente elencati nel processo verbale, sono stati riuniti nel corso di precedenti udienze e posti unitariamente in discussione alla pubblica. udienza del 27/11/06, ivi comprese le istanze di sospensione, alla quale sono presenti per i ricorrenti il difensore e per l'Ufficio il dott. Antonio Cipolla. Iniziata la discussione il Collegio, vista la complessità degli" argomenti in discussione ha disposto, con il consenso delle parti presenti, la prosecuzione del dibattimento alla pubblica udienza del 4/12/06, compreso l'esame collegiale delle istanze di sospensione. All’odierna udienza il difensore dei ricorrenti ribadisce quanto sostenuto nei ricorsi e conferma le richieste conclusive. Anche il dott. Cipolla, per l’Ufficio Ag. Entrate, si riporta agli argomenti  formulati nelle proprie, memorie di costituzione in giudizio, ribadendo la non validità del condono tombale considerando l'errore commesso dalla Società non scusabile per quanto riguarda la quantificazione degli importi da versare.

Ribadisce inoltre che nella denegata ipotesi che il condono richiesto venga considerato valido, lo stesso non spiega effetti nei confronti dei soci i quali non si sono avvalsi del condono e cita in proposito sentenze della Cassazione. 

Ribadisce infine la legittimità dell'imputazione pro-quota degli utili non contabilizzati accertati«a carico della Società citando, anche per tale motivo, sentenze della Cassazione.

 

Conclude ribadendo le richieste conclusive delle proprie memorie di costituzione in giudizio. 

Chiuso il dibattimento il Collegio, riunitosi in Camera di Consiglio, letti gli atti dei fascicoli, stante la complessità della materia trattata e del numero di ricorsi in esame si è riservato la decisione rinviandola ad una apposita Camera di Consiglio da tenersi entro trenta giorni dalla data odierna ai sensi dell'art. 35 2° comma del D. L.gvo n° 546/92: ha ritenuto inoltre di non dover decidere in merito alla convalida o meno dei decreti presidenziali del 9/10/06 sulle istanze di sospensione in considerazione del fatto che la decisione nel merito dei ricorsi rende ininfluente ogni decisione sulle istanze di sospensione. Conclusa la Camera di Consiglio tenutasi il 2 gennaio 2007, la Commissione decide come da separato dispositivo. 

 

IN DIRITTO


La risoluzione di tutta l’intricata vicenda processuale è legata alla risoluzione della questione principale, ossia se’ sia rilevante, ai fini della validità del condono ex art.9 L. 289/2002, il versamento di una somma inferiore a quella prevista, o se esso possa, viceversa essere inquadrato nella categoria dell’ ”errore scusabile”,emendabile con ii pagamento della differenza richiesta.
L'ufficio, sia con l'aver proceduto all'accertamento nei confronti della ricorrente società e dei soci, sia con quanto sostenuto nella memoria difensiva, sostiene l’inefficacia del condono per accertato carente pagamento.
Tale soluzione è , secondo il Collegio, da escludere e va rigettata.
Infatti la stessa legge n. 289/2002 prevede per la chiusura delle liti pendenti nell‘art.16, comma 9 l'errore scusabile, esteso, successivamente, come correttamente ricordato dai ricorrenti, con circolare n. 17/E del 21/3/03 dell'Agenzia delle Entrate a tutte le sanatorie definibili, compresa quella di cui all’art.9, il cd. condono tombale di cui al caso di specie. 

Soluzione che è, del resto, coerente con l'orientamento generale di riconoscere, salvandone gli effetti, i comportamenti concludenti dei contribuenti; la presentazione delle istanze di condono va considerata, senz'altro, come manifestazione della volontà delle agevolazioni previste dalla legge.

Nel caso che ci occupa due elementi confortano tale tesi da un lato la parzialità dell’errore, considerato che l’insufficiente versamento riguarda solo due, il 2000 ed il 2001, delle cinque annualità interessate dal condono, e l'esiguità delle somme non fronte di dovuto di seicento versate, pari ad un totale di solo quattrocento euro a un euro per anno.

Non appare credibile al collegio giudicante che. a fronte del rischio di vedersi respingere l'istanza di definizione agevolata, la ricorrente società abbia voluto coscientemente “risparmiare” 400 euro la conseguenza é che non può che trattarsi di un errore in cui é incorsa la società nell’effettuazione dei versamenti, errore che per quanto sopra detto circa la volontà di aderire al condono e per la pochezza del non versato non può che essere stato commesso in buona fede. 

Le considerazioni espresse da.questo giudice peraltro rispettose della valenza norma di rango superiore e di principio rispetto a qualsiasi norma tributaria della L. 212/2002, il cd. Statuto del Contribuente, che obbliga le parti, e quindi anche l’Ufficio, ad improntare il loro agire al criterio della buona fede.

 

Per tutto quanto sopra detto il condono presentato dalla PService va' ritenuto valido previa eliminazione dell'errore con integrazione dei versamenti carenti, mentre va dichiarata l’illegittimità degli avvisi di accertamento notificati dall'ufficio, inibiti dall'intervenuta definizione agevolata ed estesi a tutti gli anni da essa coperti. 

 

Per quanto concerne i soci, il Collegio non concorda con quanto esposto dall'Ufficio nella sua difesa: la pretesa che la regolarità dell'istanza di definizione ex art. 9 presentata dalla “PService srl” renderebbe illegittimo esclusivamente l'accertamento operato nei confronti di quest'ultima e che per aversi gli stessi effetti anche nei confronti dei soci, soggetto d'imposta distinti dalla società, sarebbe stato necessario che anch'essi avessero presentato, a loro volta, una valida istanza di definizione, trova un limite nello stesso sistema normativo che prevede la diretta relazione tra il reddito della società e il reddito da partecipazione. 

 

Nel caso di specie, essendo inibita come detto l'azione d'accertamento per l ‘intervenuta definizione agevolato, non è possibile, neanche al fine di farne derivare il reddito da partecipazione, considerare redditi sociali “accertati", in quanto sarebbero comunque frutto di un'attività illegittima; il reddito da partecipazione dei soci deve necessariamente essere correlato al reddito societario cosi come consacrato nelle dichiarazioni presentate, assistite "dalla speciale valenza giuridica derivante dal‘ condono. In altri termini, nulla impedisce all'ufficio di svolgere, nei termini, azione d‘accertamento nei confronti delle persone fisiche — soci che non abbiano presentato istanza di condono, ma solo per eventuali redditi diversi da quelli da partecipazione alla società.

 

Va pertanto accolto l'unico motivo di censura dei ricorsi proposti dai soci B.D., S.E., B.M. e vanno annullati gli avvisi di accertamento impugnati, nonché le iscrizioni a ruolo e le cartelle esattoriali emesse. 

Alla soccombenza consegue la condanna alle spese dell'Agenzia Entrate resistente jn persona del direttore pro tempore, liquidate in via equitativa ai ricorrenti, considerando la molteplicità delle attività difensive derivate dal comportamento dell'ufficio, che ha ritenuto di iscrivere a ruolo ed emettere cartelle esattoriali esecutive anche in pendenza delI’impugnativa degli avvisi d'accertamento.
Si liquida pertanto per ciascun ricorso a favore dei singoli ricorrenti l'importo di e 100 per spese vive e € 500 per onorari di difesa oltre a oneri di legge, per un importo 

complessivo di € 12,000. 

PQM 

La Commissione Tributaria Provinciale di Lodi, 

ACCOGLIE

 

i ricorsi riuniti n° 30/6, 31/06, 32/06, 125/06, 126/06, 127/06, 132/O6, 133/06, 134/06, 135/06, 136/06, 137/06, 138/06 139/06, 140/06, 141/06, 142/06, 215/06. 

216/06 e 217/06 e per gli effetti annulla tutti gli avvisi di accertamento e cartelle di pagamento impugnate nonché gli atti ad essi consequenziali.

Condanna l'Amministrazione. Finanziaria» nella a persona del Dirigente pro Tempo”dell’Ufficio—delle Entrate di Lodi al pagamento delle spese di giudizio a favore dei ricorrenti liquidate. in via equitative in € 600 (seicento)per ciascun ricorso di cui € 100 (cento) per spese vive, e € 500 (cinquecento) per onorari di difesa, oltre a oneri di legge, per un importo complessivo di € 12,000 (dodicimila).

                                                                                                                        Il Presidente 

                                                                                                                     dott. A. Alioto                                                                                                                                                                                                                                                                                                                  

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